注册会计师考试《会计》综合习题一

二、 练习目的:以存货为主线,串联非货币性交易和债务重组等考点
（一） 资料:甲股份有限公司(下称甲公司)为增值税一般纳税人,增值税率为17%(凡资料中涉及的其它企业,需交纳增值税的,皆为17%的税率),所得税税率为33%。
2002年发生如下经济业务:
1． 2月5日甲公司以闲置的一块土地置换急需用的一批原材料。已知土地使用权的帐面余值为2000万元,未计提减值准备,在交换日的公允价值和计税价格为2500万元,转让无形资产按5%交纳营业税。换入的原材料公允价值和计税价格为2200万元,并已取得增值税专用发票,发票上注明的增值税额为374万元。因材料价值较低,交换中对方企业按协议补付了银行存款300万元。
2． 6月30日即中期末,按规定计提各项资产的减值准备。上述原材料经领用后,截止6月30日止,帐面成本为800万元,市场价值为750万元。由于原材料价格下降,造成市场上用该材料生产的产品的售价也相对下降。假设利用该材料所生产的产品售价总额由1050万元下降到950万元,但生产成本仍为970万元,将上述材料加工成产品尚需投入170万元,估计销售费用及相关税金为15万元。
3． 8月15日,因甲公司欠某企业的原材料款1000万元不能如期归还,遂与对方达成债务重组协议:
（1） 用银行存款归还欠款50万元
（2） 用上述原材料的一半归还欠款,相应的公允价值和计税价格为350万元
（3） 用所持股票80万股归还欠款,股票的帐面价值为240万元,作为短期投资反映在帐中,没有计提短期投资跌价准备,债务重组日的收盘价为500万元。假设在债务重组中没有发生除增值税以外的其他税费。在办完有关产权转移手续后,已解除债权债务关系。
4． 12月31日,按规定计提存货跌价准备。如果用上述原材料生产的产品预计售价为700万元,相关的销售费用和税金为20万元,预计生产成本600万元；原材料的帐面成本为400万元,市场购买价格为380万元。
要求:
1． 对甲公司2月5日以土地置换原材料进行账务处理
2． 对甲公司6月30日计提存货跌价准备进行账务处理
3． 对甲公司8月15日债务重组作出账务处理
4． 对甲公司12月31日计提存货跌价准备进行账务处理
（二） 答案:
1． 对甲公司2月5日以土地置换原材料进行账务处理
（1） 判断是否属于非货币性交易
(收到补价/换出资产的公允价值 )=( 300万/ 2500万)= 12%< 25%
因补价占交易金额的12%,属于非货币性交易。
（2） 收到补价,应确认的收益
应确认的收益=(1- (换出资产的帐面价值/换出资产的公允价值))*补价-(补价/换出资产的公允价值*换出资产计税价格*税率)
=(1- (2000/2500))*300-(300/2500*2500*5%)
= 60-15 = 45 (万元)
会计分录如下:
借:银行存款 300
原材料 1496
应交税金-应交增值税(进项税额) 374
贷:无形资产-土地使用权 2000
应交税金-应交营业税(2500万*5%) 125
营业外收入-非货币性交易收益 45
(注:应交营业税,应按转让无形资产的计税价格计算；原材料的入帐价值是
在其他项目确定之后推算出来的。)
2． 对甲公司6月30日计提存货跌价准备进行账务处理
根据准则规定,材料价格下降使得产成品的可变现净值低于产成品的生产成本时,该材料应该按照材料的可变现净值计量。
（1） 产品的可变现净值=产品估计售价-估计销售费用及税金=950-15=935(万元)
产品的可变现净值低于其成本970万元,即材料价格下降表明其生产的产品的 
可变现净值低于成本,因此原材料应当按照可变现净值计量。
（2） 计算原材料的可变现净值,并确定期末价值
原材料的可变现净值==产品的估计售价-将材料加工成产品尚需投入的成
本-估计销售费用及税金
==950-170-15==765(万元)
（3） 原材料的可变现净值为765万元,成本为800万元,需计提跌价准备35万元。
借:管理费用 35
贷:存货跌价准备 35
3． 8月15日甲企业债务重组账务处理如下
借:应付帐款 1000
存货跌价准备 (35万*50%) 17.5
贷:银行存款 50
原材料(800万*50%) 400
应交税金-应交增值税(销项税额) (350万*17%) 59.5
短期投资 240
资本公积-其他资本公积 268
(注:用原材料的一半抵债,应按相应比例结转存货跌价准备)
4． 12月31日计提存货跌价准备
产品的可变现净值=产品的售价估计-估计销售费用及税金
=700-20=680(万元)
产品的可变现净值高于其生产成本600万元；根据准则规定,对于用于生产而 
持有的材料,如果用其生产的产品的可变现净值预计高于其生产成本,则该
材料应当按照成本计量。年末时,原材料的成本为400万元,已计提存货跌价准备17。5万元,故应冲回已计提的存货跌价准备17.5万元:
借:存货跌价准备 17.5
贷:管理费用 17.5
点评:本题的主要考点是非货币性交易中存在补价的情形,应确认非货币性交易的损益,而非货币性交易应确认的收益的计算公式今年作了变动,要加以注意；存货计提跌价准备今年也发生了很大的变化。本题通过中期期末和年末计提二种情况下的跌价准备,难度也较大；债务重组则考了混合重组的情形。同时设置了部分干扰项,以提高考生的识别能力。